編者按：
2017年9月26日， 某縣檢察院以虛開增值稅專用發票罪將甲某起訴至某縣法院。 甲某家屬委託華稅律師團隊擔任甲某涉嫌犯虛開增值稅專用發票罪一案的一審刑事辯護人。
一、涉案企業變名銷售涉嫌犯虛開增值稅專用發票罪案情介紹
A公司成立於2015年3月， 註冊地位於某省某縣， 註冊資本為1600萬元， 公司經營範圍系潤滑油、重油、渣油、瀝青、石油化工產品及原油、燃料油銷售。 在開展石化產品購銷業務過程中，
（1）A公司購進環節取得發票所載貨物品名與銷售環節開出發票所載貨物品名不一致， 購進貨物取得發票的品名記載為瀝青、芳烴等， 銷售貨物開出發票的品名記載為燃料油， 即變名銷售；
（2）A公司購進貨物的供應商和銷售貨物的中間購貨商為同一家企業， 該企業存在“低賣高買”的不合理情況。
由於在2016年底國家稅務總局依託金稅三期系統下發了三百餘家涉及變名銷售的納稅風險戶， A公司赫然在冊， 遂 2017年初該縣公安機關以A公司、甲某涉嫌犯虛開增值稅專用發票罪實施立案偵查。 2017年3月28日， 縣公安機關偵查終結並以甲某涉嫌虛開增值稅專用發票罪移送審查起訴。
2017年9月26日， 縣檢察院以甲某涉嫌犯虛開增值稅專用發票罪且數額巨大向縣法院提起公訴，
在法院審理階段， 華稅律師團隊在向法院索取案卷材料後多次會見甲某瞭解案件情況， 提出辯護舉證計畫和質證意見， 並在北京就本案的法律適用疑難問題召開了專家論證會， 由專家出具了論證意見書。 在開庭過程中，
2018年2月6日， 本案合議庭作出一審判決， 針對所指控的變名銷售一事作出判詞如下：“被告人實施的變名銷售行為屬於迴圈虛開， 該虛開顯然不是以抵扣稅額為目的， 以虛擬銷售事項納稅， 再以虛擬購進貨物抵扣稅額， 客觀上不可能造成國家稅額損失。 從罪責性相適應的原則分析， 如果不加區分行為人的目的以及造成的損害後果將導致處理結果不公正， 偏離了實質正義。 刑法第二百零五條雖然採用了簡單罪狀， 但從立法宗旨和立法體系可以判斷， 該罪侵犯的是複雜客體， 即增值稅專用發票管理制度和國家稅收的安全，
最終， 根據法院的判決， 被告人甲某未因其實施變名銷售行為而被追究刑事法律責任， 案件取得了圓滿的結案結果。
二、“變名銷售”不應被認定為虛開增值稅專用發票罪
在本案的購銷環節中， 法院、檢察院均認為A公司與上下游企業之間沒有發生真實的交易行為。 但是我們認為， A公司與上下游企業簽訂了購銷合同， 有真實的貨物流轉， 存在真實交易， 不能以企業存在變名為由而否定交易的真實性。 在大宗商品貿易中， 由於運輸、倉儲環節往往需要耗費大量的成本， 因此，企業之間進行貨物轉賣時，往往會約定貨物暫時不發生現實上的交付，而是通過“指示交付”或“佔有改定”的方式完成貨物所有權的轉讓。雖然貨物本身沒有發生空間上的轉移，但已經發生了法律意義上的“交付”，貨物所有權已經轉讓，受讓人間接佔有貨物。針對本案而言，無論貨物購銷交易真實存在與否，變名銷售行為均不滿足虛開增值稅專用發票罪的構成要件，不構成虛開增值稅專用發票罪，理由如下：
第一，行為人構成虛開增值稅專用發票罪應當以行為人在主觀上具有騙抵國家增值稅稅款的目的。刑法設立虛開犯罪的立法目的是為了打擊侵害國家稅收收入的犯罪行為。因此對於行為人不以騙抵國家增值稅稅款為目的的“虛開”行為不是刑法第二百零五條的評價對象。虛開增值稅專用發票罪應當以具有騙抵國家增值稅稅款的目的為構成要件。
第二，行為人構成虛開增值稅專用發票罪應當以行為人在客觀上造成國家稅款損失的後果。如果行為人所實施的“虛開”行為在客觀上未造成國家增值稅稅款的損失後果，則不具有犯罪所具有的嚴重社會危害性，不應當為刑法二百零五條所評價。主觀上不具有騙抵稅款的目的，客觀上未造成國家稅款損失，就不應以虛開增值稅專用發票罪論處。
本案中，A公司在與上下游企業之間的交易中，根據交易貨物的數量以及價款如實申報繳納稅款，不具有虛抵增值稅稅款的主觀目的，也不會造成國家增值稅稅款的損失，不構成虛開增值稅專用發票罪。
三、本案對於“變名銷售”司法定性具有重要指導價值
從立法上來看，在發票“開具”的環節專門設置“虛開增值稅專用發票罪”，並將“為自己虛開、為他人虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開”的行為全方位入罪，是立法者試圖從源頭上預防和懲治發票犯罪，以遏制當時猖獗氾濫的發票犯罪。但是，這種不區分罪過，不區分目的，不區分結果，而是籠統地以一罪而蔽之的立法方式，導致司法實務中產生了罪與非罪、此罪與彼罪、一罪與數罪的界限區分問題。
無論是從目的犯、結果犯還是行為犯等何種角度去考量，都需要對該罪進行實質性的解釋，立法者之所以將虛開行為規定為犯罪，主要是因為這種行為侵犯了稅收征管秩序，造成了國家稅款的流失，《刑法》第二百零五條第二款將騙取稅款的行為包含在本罪中也說明了這一點。因此，如果行為人主觀上沒有抵扣稅款的目的，客觀上沒有造成國家稅款的損失，只是一般的違反發票管理的行為，不能構成本罪。因此，“變名銷售”行為不應以虛開增值稅專用發票罪論處。可以說，本案的裁判結果對於近兩年來困擾司法實務界的變名銷售類案件具有重要的指導和參考意義。
因此，企業之間進行貨物轉賣時，往往會約定貨物暫時不發生現實上的交付，而是通過“指示交付”或“佔有改定”的方式完成貨物所有權的轉讓。雖然貨物本身沒有發生空間上的轉移，但已經發生了法律意義上的“交付”，貨物所有權已經轉讓，受讓人間接佔有貨物。針對本案而言，無論貨物購銷交易真實存在與否，變名銷售行為均不滿足虛開增值稅專用發票罪的構成要件，不構成虛開增值稅專用發票罪，理由如下：第一，行為人構成虛開增值稅專用發票罪應當以行為人在主觀上具有騙抵國家增值稅稅款的目的。刑法設立虛開犯罪的立法目的是為了打擊侵害國家稅收收入的犯罪行為。因此對於行為人不以騙抵國家增值稅稅款為目的的“虛開”行為不是刑法第二百零五條的評價對象。虛開增值稅專用發票罪應當以具有騙抵國家增值稅稅款的目的為構成要件。
第二，行為人構成虛開增值稅專用發票罪應當以行為人在客觀上造成國家稅款損失的後果。如果行為人所實施的“虛開”行為在客觀上未造成國家增值稅稅款的損失後果，則不具有犯罪所具有的嚴重社會危害性，不應當為刑法二百零五條所評價。主觀上不具有騙抵稅款的目的，客觀上未造成國家稅款損失，就不應以虛開增值稅專用發票罪論處。
本案中，A公司在與上下游企業之間的交易中，根據交易貨物的數量以及價款如實申報繳納稅款，不具有虛抵增值稅稅款的主觀目的，也不會造成國家增值稅稅款的損失，不構成虛開增值稅專用發票罪。
三、本案對於“變名銷售”司法定性具有重要指導價值
從立法上來看，在發票“開具”的環節專門設置“虛開增值稅專用發票罪”，並將“為自己虛開、為他人虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開”的行為全方位入罪，是立法者試圖從源頭上預防和懲治發票犯罪，以遏制當時猖獗氾濫的發票犯罪。但是，這種不區分罪過，不區分目的，不區分結果，而是籠統地以一罪而蔽之的立法方式，導致司法實務中產生了罪與非罪、此罪與彼罪、一罪與數罪的界限區分問題。
無論是從目的犯、結果犯還是行為犯等何種角度去考量，都需要對該罪進行實質性的解釋，立法者之所以將虛開行為規定為犯罪，主要是因為這種行為侵犯了稅收征管秩序，造成了國家稅款的流失，《刑法》第二百零五條第二款將騙取稅款的行為包含在本罪中也說明了這一點。因此，如果行為人主觀上沒有抵扣稅款的目的，客觀上沒有造成國家稅款的損失，只是一般的違反發票管理的行為，不能構成本罪。因此，“變名銷售”行為不應以虛開增值稅專用發票罪論處。可以說，本案的裁判結果對於近兩年來困擾司法實務界的變名銷售類案件具有重要的指導和參考意義。