企業怎麼降低增值稅納稅風險（最全路徑剖析）
對於納稅人進項稅額的計算和會計處理，稅務師既要審核原始抵扣憑證，又要結合有 關帳戶審核，防止虛增進項稅額多抵銷項稅額、少繳增值稅的問題。
一、進項稅額抵扣憑證的審核要點
審核進項抵扣憑證，應結合“應付職工薪酬”“長期股權投資”“應交稅費——應交增值 稅”等帳戶進行。
(1) 購進貨物、接受應稅勞務或應稅服務是否按規定取得增值稅扣稅憑證，取得的增值 稅專用發票抵扣聯是否合法有效。
稅務師審核要點包括：
① 審核納稅人購進貨物、接受應稅勞務或應稅服務取得增值稅專用發票注明的進項稅 額。首先審查取得的增值稅專用發票的真偽，然後審查票面開具的內容是否填寫齊全正 確，稅務登記號是否準確，取得增值稅專用發票的實際金額與增值稅專用發票版面是 否相符。
② 審核納稅人據以核算進項稅額的增值稅專用發票的發票聯、抵扣聯的記載內容是否 一致，有無只有抵扣聯而無發票聯或者只有發票聯而無抵扣聯的增值稅專用發票。
③ 審核納稅人購進貨物是否與購貨方的生產、經營相關。一是核對生產經營範圍;二 是核對“原材料” “庫存商品”明細帳，防止虛開、代開增值稅專用發票。
二、 對一般納稅人購進或者銷售貨物以及生產經營過程中支付運輸費用取得的扣稅憑 證是否符合規定;是否與“營改增”進程相吻合。
稅務師審核要點包括：
①結合運輸費用種類、開具時間和運輸企業的區域等因素審核納稅人申報抵扣的運輸 費用扣稅憑證的合法、合理性。納稅人取得不同時期開具運輸費用的扣稅憑證種類是不同 的。在“營改增”試點之前，公路和內河運輸的扣稅憑證是公路、內河貨物運輸業統一發票; 航空運輸的扣稅憑證是航空運輸發票;管道運輸的扣稅憑證是管道運輸發票;海洋運輸的 扣稅憑證是海洋運輸發票;鐵路運輸的扣稅憑證是鐵路運輸發票，
② 審核納稅人運輸費用計算的進項稅額是否正確。納稅人在“營改增”試點前或未納 入“營改增”試點時的企業取得的扣稅憑證，是通過運輸費用金額和7%的扣除率自行計算 確定，應審核納稅人計入“應交稅費——應交增值稅(進項稅額）”明細帳的進項稅額金額計 算是否準確，有無將裝卸費、保險費等其他雜費也作為計算進項稅額的依據。
③ 審核納稅人運輸對象的進項稅額能否抵扣，有無將為非應稅項目、職工福利和個人 消費、免稅項目及採取簡單計稅法的購進或銷售貨物運輸的運輸費用結算單據計入進項稅 額，進行抵扣。
④ 審核納稅人運輸費用是否真實發生，有無虛開運輸費用結算單據情況，是否出現只 有運輸費用結1：單據，沒有相應的資金結算或沒有銷售、購進或生產經營過程需要運輸的 貨物的情況。
⑤ 審核納稅人申報抵扣的運輸費用結算單據計算的進項稅額是否符合經營常規。結 合企業銷售或購進的貨物種類、區域、規模與採取的運輸方式、運輸費用總量進行比較分 析，審核有無異常情況。
三、進口貨物是否按規定取得完稅憑證，並按稅法規定進行稅款抵扣。
稅務師審核要點：
① 審核海關代征進口貨物增值稅時的增值稅專用繳款書票據的真實性。即:原件的唯 一性，企業名稱的準確性。專用繳款書上若標明有兩個單位名稱，既有代理進口單位名稱， 又有委託進口單位名稱的，只准予其中取得專用繳款書原件的單位抵扣稅款。
② 審核專用繳款書所注明的進口貨物入庫單。重點追蹤進口貨物的流向，若無庫存， 是否已做銷售申報納稅。
③ 審核納稅人是否按規定期限和要求向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》 (電子資料），申請稽核比對。對於稽核比對結果為不符、缺聯的海關進口增值稅專用繳款 書是否按規定向主管稅務機關申請資料修改或者核對;對於稽核比對結果為滯留的海關進 口增值稅專用繳款書，是否按規定繼續參與稽核比對。
④ 審核納稅人海關進口增值稅專用繳款書注明的稅額申報抵扣時，是否已經從稅務機 關取得稽核系統比對相符和稅務協查後允許抵扣的資訊，份數、金額和稅額是否一致；已經 稽核比對結果相符的海關進口增值稅專用繳款書，是否在取得稽核比對結果的當月納稅申 報期內申報抵扣，有無逾期未申報抵扣情況。
四、 購進免稅農業產品准予抵扣的進項稅額，其原始憑證是否符合規定，有無超範圍計 算進項稅額抵扣的問題。
稅務師審核要點：
① 審核企業的收購憑證。將稅務部門出售的收購憑證領購簿與使用的收購憑證對照 檢查，審核其使用的收購憑證是否合法。
② 審核企業收購憑證的匯總數和收購實物數。審核購進的貨物是否屬於免稅農業產 品，是否向規定的物件收購，是否按規定的價格依據計算抵扣稅額。
③ 審核企業計算免稅農業產品進項稅額的憑證與有關資金和往來帳戶。若只有開具 的憑證而無相應的資金運動或負債產生，以及雖有資金運動或負債產生但內容不一致、數 額不相符的，則重點查實抵扣的真實性。
④ 審核企業購進農產品取得銷售方開具的銷售發票是否符合規定，計算進項稅額的農 產品買價和計算的進項稅額是否準確。
⑤ 審核企業購進農產品取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書，是否按 注明稅額申報作為抵扣的進項稅額，有無仍以買價和扣除率計算進項稅額抵扣。
五、接受境外單位或者個人提供的應稅服務准予抵扣的進項稅額，是否取得代扣增值 稅的稅收繳款憑證。
稅務師審核要點：
① 審核納稅人接受境外單位或者個人提供的應稅服務，是否屬於“營改增”應稅服務範 圍；是否按稅收政策或稅收協定可以免征或豁免增值稅;應繳納的增值稅由代理人扣繳還 是納稅人扣繳；扣繳的稅款是否準確計算;扣繳的稅款是否已向稅務機關解繳並取得稅收 繳款憑證。
② 申報抵扣接受境外單位或者個人提供的應稅服務的進項稅額，是否同時具備書面合 同、付款證明和境外單位的對帳單或者發票等資料;稅收繳款憑證記載的進項稅額與相關 資料之間能否印證相符。
六、對進貨退出、服務中止或折讓而收回的增值稅稅額，是否在取得紅字專用發票的當 期，從進項稅額中扣減。
稅務師審核要點：
① 根據主管稅務機關為納稅人開具的“紅字增值稅專用發票通知單”（以下簡稱“通知 單”）的存根聯，審查納稅人留存的“通知單”，看納稅人是否按照規定保存“通知單”，如納 稅人未按規定保存“通知單”，證明納稅人有將已收回的增值稅抵扣銷項稅額的可能。
② 對照“通知單”和銷貨方開具的紅字增值稅專用發票的發票聯、抵扣聯，審核納稅人 的“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”明細帳，查明納稅人發生材料退貨後，其進項稅 額是否從進項稅額中扣減，或所扣減的進項稅額是否小於“通知單”、紅字增值稅專用發票 抵扣聯上注明的稅額。
③ 依據納稅人收到的紅字增值稅專用發票上所注明的開具時間，審查退貨或索取折讓 的納稅人，是否有延期扣減進項稅額的現象。
2.進項稅額結轉的審核要點
審核納稅人是否存在多計進項稅額的問題，不僅要從計算進項稅額的憑證上進行審 核，而且還要審核有無擴大結轉、計提進項稅額範圍的問題。
(1)用於適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅專案、免征增值稅項目、集體福利 或者個人消費的購進貨物、接受加工修理修配勞務或者應稅服務，是否結轉了進項稅額。
(2) 非正常損失的購進貨物及相關的加工修理修配勞務和交通運輸業服務，是否結轉 了進項稅額。
(3) 非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產）、加工修理修配 勞務或者交通運輸業服務，是否結轉了進項稅額。
(4) 接受的旅客運輸服務，是否結轉了進項稅額。
3. 進項稅額轉出的審核要點
當納稅人購進的原材料、商品改變用途時，應將其負擔的進項稅額由“應交稅費——應 交增值稅”帳戶的貸方“進項稅額轉出”科目轉人相應的帳戶中去。因此，對納稅人發生的 下列業務，應審核在結轉材料和商品銷售成本的同時，是否作了轉出進項稅額的賬務處理：
(1) 非增值稅應稅專案使用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞務 或者應稅服務；
(2) 增值稅免稅項目使用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞務或 者應稅服務；
(3) 不動產在建工程項目領用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞 務或者應稅服務；
(4) 集體福利項目領用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞務或者 應稅服務；
(5) 非正常損失的在產品、產成品所耗用的貨物、接受的加工修理修配勞務或者應 稅服務。
對上述項目除了注意審查計算方法是否正確外，還要注意審核企業進項稅額轉出的金 額計算依據是否正確，進項稅額轉出的時間與增值稅會計處理的規定是否一致。
4. 銷售返還進項稅額轉出的審核要點
對增值稅一般納稅人，因購買貨物而從銷售方取得的各種形式的返還資金，均應依所 購貨物的增值稅稅率計算應沖減的進項稅金，並從其取得返還資金當期的進項稅額中予以 沖減，並按如下公式計算：
當期應沖減的進項稅額=當期取得的返還資金/(I +所購貨物的適用稅率）x所購貨 物適用的增值稅稅率
增值稅一般納稅人因購買貨物而從銷售方取得的返還資金一般有以下幾種表現形式：
(1) 購買方直接從銷售方取得貨幣資金；
(2) 購買方直接從應向銷售方支付的貨款中代扣；
(3) 購買方向銷售方索取或代扣有關銷售費用或管理費用；
(4) 購買方在銷售方直接或間接列支或報銷有關費用；
(5) 購買方取得銷售方支付的費用補償。
上述情況主要集中在流通領域內的商業企業。對取得返還資金所涉及進項稅額的審 核，應從經營主體、經營業務、經營形式、結算方式、購貨方與銷售方的合作方式及關聯情況 全面分析，並結合購貨方的財務核算情況進行對照判別。其在財務上的審核要點如下：
(1) 審核“主營業務收入”帳戶，判斷是否存在將因購買貨物取得的返還資金列入該賬 戶核算，特別是“代銷手續費”，是否符合代銷的條件。
(2) 審核“其他業務收入”帳戶，分析該收入的性質及取得該收入的原因。
(3) 審核“投資收益”“本年利潤”帳戶，分析是否未向銷售方投資或未與銷售方聯營協 作而以投資收益或聯營分利的名義分解利潤。
(4) 審核“應付帳款”帳戶明細帳，若購貨方與供貨方始終保持業務往來，而購貨方應付 賬款餘額越滾越大，要進一步分析原因:若應付帳款餘額被核銷，需瞭解核銷的原因，銷售 方對此債權是否也予以核銷，而讓購貨方取得了除實物形式以外的返還利潤。
(5) 審核“銀行存款”“現金”等貸方發生額與購貨發票票面所載金額的差額，對照購、 銷雙方的結算清單，確定應結算與實際結算貨款的差額，分析差額部分，是否有代扣廣告 費、促銷費、管理費等問題。
(6) 審查“營業費用”“管理費用”帳戶，瞭解“營業費用”“管理費用”貸方發生額或紅字 沖銷的原因，或“營業費用”“管理費用”某一會計期間大幅度減少的原因，是否向銷售方轉 移費用支出。對個別特殊企業如跨地區總分支機搆、關聯企業，審查其經銷機構的費用來 源、費用支出及核算是如何操作的。
進項稅額抵扣時限的審核要點
(1) 認證期限的審核。審核主要內容包括:納稅人取得的增值稅專用發票、貨物運輸業 增值稅專用發票、2013年8月1日前非“營改增”試點地區開具的公路內河貨物運輸業統一 發票和機動車銷售統一發票，是否在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證或通過遠端 認證方式進行認證;是否取得認證相符的資訊;丟失發票聯和抵扣聯的增值稅專用發票，是 否在取得銷售方主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》後，在規定的認 證期內進行認證。
(2) 申報稽核比對期限的審核。審核主要內容包括:納稅人進口貨物取得的屬於增值 稅扣稅範圍的海關進口增值稅專用繳款書是否自開具之日起180天內向主管稅務機關報送 《海關完稅憑證抵扣清單》（電子資料），申請稽核比對;稽核比對結果為不符、缺聯的海關進 口增值稅專用繳款書是否在產生稽核結果的180日內，持海關進口增值稅專用繳款書原件 向主管稅務機關申請資料修改或者核對;輔導斯管理的納稅人是否在增值稅專用發票等認 證相符當月向主管稅務機關申請稽核比對;輔導期管理的納稅人是否在取得的貨物運輸費 用結算單據之日起180天內向主管稅務機關申請稽核比對。
(3) 申報抵扣期限的審核。審核主要內容包括:海關進口增值稅專用繳款書是否在稅 務機關提供稽核比對結果或稅務協查後允許抵扣的當月納稅申報期內申報抵扣;非輔導期 管理的納稅人認證相符的增值稅專用發票，是否在認證當月申報抵扣進項稅額;輔導期管 理的納稅人增值稅專用發票和貨物運輸結算單據是否在稅務機關提供稽核比對結果或稅 務協查後允許抵扣的當月納稅申報期內申報抵扣。
(4) 逾期增值稅扣稅憑證抵扣的審核。審核主要內容包括:增值稅專用發票、海關進口 增值稅專用繳款書和公路內河貨物運輸業統一發票逾期認證或申請稽核比對的，造成的原 因是否客觀，能否提供證明客觀原因的相關資料;是否通過主管稅務機關審核、逐級上報， 由國家稅務總局認證、稽核比對，認證、稽核比對是否相符。
(5) 未按期申報抵扣增值稅扣稅憑證的審核。審核主要內容包括:納稅人已認識相符 的增值稅專用發票、已稽核比對相符或稅務協查後允許抵扣海關進口增值稅專用繳款書或 增值稅專用發票未在當月納稅申報期內申報抵扣的，造成的原因是否客觀，能否提供證明 客觀原因的相關資料；是否經主管稅務機關審核允許納稅人繼續申報抵扣。
增值稅應納稅額的審核
增值稅應納稅額是否正確，重點是當期銷項稅額和當期進項稅額兩個部分的審核，當 期銷項稅額和進項稅額的審核要點前面已作了介紹，這裡重點闡述對增值稅“應交稅費”明 細帳和納稅申報表的審查。
1、增值稅“應交稅費”明細帳審核要點
“應交稅費——應交增值稅”明細帳，是為了全面核算和反映增值稅的應繳、已繳情況 而設置的。對納稅人“應交稅費——應交增值稅”明細帳的審核，應主要注重以下幾 個方面：
(1) “應交稅費——應交增值稅”明細帳中各項核算內容及財務處理方法，是否符合有 關增值稅會計處理的規定。
(2) 增值稅是否做到按月計算應納稅額，“月稅月清”，有無將本月欠稅用下期進項稅額 抵頂、滯納稅款的問題。
(3) 有無多記“進項稅額”，少記“銷項稅額”“進項稅額轉出”，造成當期應繳稅金不實 的問題。
(4) 生產銷售的貨物按簡易辦法計算繳納增值稅的企業，其不得抵扣進項稅額計算是 否正確；出口企業按出口貨物離岸價與征、退稅率之差計算的不予抵扣的稅額是否在當期 從“進項稅額轉出”科目轉增產品銷售成本等。
(5) 增值稅稅控系統專用設備和技術服務費抵減增值稅稅款是否計入“應交稅費—— 應交增值稅(減免稅款）”帳戶;計人金額是否與專用設備和技術服務費規定的收費標準相 符;抵扣增值稅稅額的設備是否是增值稅稅控系統的專用設備，有無將通用設備支付費用 混入抵扣增值稅額;抵扣的專用設備是否初次購買;全額抵扣增值稅稅額後的專用設備和 技術服務費支付費用取得的增值稅專用發票注明的增值稅額是否又作為進項稅額抵扣。
稅務師應根據納稅人生產經營規模、會計核算水準以及增值稅帳簿設置等情況，選擇 相應的審核方法：
對於企業內部管理控制制度較完善，會計核算水準較高，帳簿設置較規範的納稅人，一 般採用審閱法、覆核法、抽樣檢查法等審核方法。具體來講就是審閱檢查“應交稅費——應 交增值稅”明細帳各欄目記錄，將帳簿記載的各項指標與會計報表、增值稅納稅申報表的對 應資料相核對，與增值稅專用發票抵扣聯相核對，檢查有無差異。對調整賬務、非正常業務 賬務、紅字沖減賬務應特別關注，查閱其記帳憑證。同時抽樣審核各類相關業務的賬務處 理，較迅速、全面地發現會計核算方面的問題。
對於會計核算不規範或企業內部管理控制制度不健全的納稅人，其增值稅帳簿記錄往 往不能作為審核的主要依據。應採用詳查法，即審核每一筆經營業務情況，並可從銷貨發 票、存貨或銀行存款等方面，審核其納稅情況。
2.增值稅一般納稅人申報表審核要點
(1) 本期銷項稅額。應根據“主營業務收入（出口銷售收入）”“其他業務收入”“應交稅 費——應交增值稅（銷項稅額）”等帳戶，檢查內銷貨物和應稅勞務的應稅銷售額和銷項稅 額，出口貨物的免稅銷售額。對於視同銷售行為，應根據“在建工程”“營業外支出”等帳戶 核算內容，計算其銷項稅額。
(2) 本期進項稅額。應根據“原材料”“應付帳款”“管理費用”“固定資產”“應交稅費一一應交增值稅(進項稅額）”等帳戶，計算確認納稅人的本期進項稅額、不允許抵扣的進 項稅額、本期應抵扣進項稅額。對認證不相符和逾期不能抵扣的進項稅額不能填列到申報 表中。
費一一應交增值稅(進項稅額）”等帳戶，計算確認納稅人的本期進項稅額、不允許抵扣的進 項稅額、本期應抵扣進項稅額。對認證不相符和逾期不能抵扣的進項稅額不能填列到申報 表中。
(3)稅款計算。應按《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》上的邏輯關係正確計算 各項稅額，確認本期應納稅額和留抵稅額。
[例9-3]某工業企業系增值稅一般納稅人。稅務師事務所於2013年8月受託對企 業7月增值稅納稅情況進行審核，取得該企業7月會計資料如下：
(1)7月5日16號憑證:購進原材料一批，已驗收入庫，取得增值稅專用發票一張，注 明價款100000元，稅額17000元，取得鐵路運輸部門開具鐵路運輸發票一張，注明運費6000 元，裝卸費3000元，款項均未支付，企業賬務處理為：
借:原材料 108370
應交稅費——應交增值稅(進項稅額） 17630
貸:應付帳款 126000
(2)7月7日25號憑證:購進材料並入庫，企業賬務處理為:
借:原材料 134150
應交稅費——應交增值稅(進項稅額） 26200
貸:銀行存款 160350
後附原始憑證：
① 增值稅專用發票上注明價款129500元，稅額25850元；
② 鐵路運輸發票一張注明運費4200元，其他雜費800元；
③ 銀行解款通知單，注明金額160350元；
④ 材料入庫單。
(3) 7月9日42號憑證:購進材料一批，尚未取得增值稅專用發票，企業自製出庫單據 上注明價款15_元，稅額25500元，貨款未付，材料尚未入庫。企業賬務處理為：
借:在途物資 150000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額） 25500
貸:應付帳款 175500
(4) 7月15日82號憑證:銷售產品一批，開出增值稅專用發票一張，注明價款200000 元，稅額34000元，貨已發出，款項已收到60%。企業賬務處理為：
借：銀行存款 140400
應收賬款 93600
貸:主營業務收入 200000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額） 20400
其他應付款——應交增值稅 13600
(5) 7月18日95號憑證:2012年6月15日收取的出租包裝物押金11700元，到期包 裝物未收回，企業賬務處理為：
借:其他應付款 11700
貸:其他業務收入 11700
(6)7月22日108號憑證:5月12日售出的部分產品，由於品質問題，購貨單位退貨， 銷貨額為50000元，稅額8500元，退回產品已驗收入庫，成本價為40000元。企業賬務處理為：
借:銀行存款 58500
貸:主營業務收入50000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額） 8500
同時：
借:主營業務成本 40000
貸:庫存商品 40000
後附原始憑證：
①產品入庫單、銀行退款的回執單；
②《開具紅字增值稅專用發票通知單》、紅字增值稅專用發票，注明價款網5551元，稅額
(7) 7月30日201號憑證:月末盤庫發生原材料盤虧，企業賬務處理為：
借:待處理財產損溢 20000
貸:原材料 20000
後附:存貨盤點表一張，業務內容:盤虧原材料成本20000元。
(8) 其他資料：
① 2013年7月初“應交稅費——應交增值稅”明細帳無餘額；
② 2013年7月企業申報進項稅額為69330元，銷項稅額11900元，當月尚有進項稅額 57430元未能抵扣完。
要求：
(1) 計算企業應納增值稅稅額，指出該企業增值稅計算繳納存在的問題，並計算本月企 業少計（多計)增值稅稅額。
(2) 根據上述經濟業務，進行“應交稅費——應交增值稅”明細帳相關賬務調賬處理。
答案:（1)計算本月應納增值稅：
① 銷項稅額=200000 x 17% +11700+ (1+17%) xl7% +( -8500) =27200(元）
② 進項稅額=17000+6000 x7% +4200 x7% +( -20000 x 17% )= 14314(元）
③ 本月應納稅增值額=27200 - 14314 = 12886(元）
④ 本月實際繳納增值稅=0
⑤ 本月少繳增值稅=12886 - 0 = 12886(元）
(2)企業增值稅計算繳納存在問題與“應交稅費——應交增值稅”會計處理調整。
①7月5日16號憑證:對增值稅一般納稅人外購貨物所支付的運輸費用，根據鐵路 運輸發票所列運費金額依7%的扣除率計算的進項稅額准予扣除，但隨同運費支付的裝卸 費、保險費等其他雜費不得計算扣除進項稅額。該企業把裝卸費3000元也按7%進行了扣 稅，多扣進項稅額=3000x7% =210(元）。
當期調賬分錄：
借:原材料 貸:應交稅費-
-應交增值稅(進項稅額轉出）
② 7月7日25號憑證:銷售方開具的增值稅專用發票不符合各專案內容正確無誤的 要求，因此增值稅專用發票上的稅額25850元不允許抵扣。對增值稅一般納稅人外購貨物 所支付的運輸費用，根據鐵路運輸發票所列運費金額依7%的扣除率計算進項稅額准予扣 除，但隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費不得計算扣除進項稅額。該企業把雜費 800元也按7%進行了扣稅，多扣進項稅額=800 x 7% = 56 (元），共計多扣進項稅額為 25850+56 =25906 (元）。
當期調賬分錄：
借:原材料 25906
貸:應交稅費一一應交增值稅(進項稅額轉出） 25906
③ 7月9日42號憑證:工業企業購進貨物必須在取得合法扣稅憑證後，才能申報抵 扣進項稅額，該企業材料尚未取得合法扣稅憑證，企業卻申報扣稅，因此，多抵扣進項稅額 25500 元。
當期調賬分錄：
借:待攤費用---待抵扣進項稅 25500
貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出） 25500
④ 7月15日82號憑證:企業對尚未收款部分，掛往來帳戶，少計銷項稅額，應調增銷項稅額。
當期調賬分錄：
借:其他應付款--應交增值稅13600
貸:應交稅費--應交增值稅(銷項稅額）13600
⑤ 7月18日95號憑證:納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記帳 核算的，不併入銷售額徵稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物 的適用稅率徵收增值稅。該企業沒收逾期包裝物押金未計算增值稅，少計增值稅=11700 + (1+17%) xl7% =1700(元）0
當期調賬分錄：
借:其他業務收入 1700
貸:應交稅費一一應交增值稅(銷項稅額） 1700
⑥ 7月22日108號憑證:賬務處理正確。
⑦ 7月30日201號憑證:非正常損失的購進貨物的進項稅額不允許抵扣，而該企業 發生材料盤虧，其進項稅額未轉出，多計進項稅額=20000 x 17% =3400(元）。
當期調賬分錄：
借:待處理財產損溢 3400
貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出） 3400
⑧根據上述六筆調賬分錄，月末調整本月應補繳增值稅12886元。
借:應交稅費——應交增值稅(轉出未交增值稅）12886
貸:應交稅費——未交增值稅12886
② 審核納稅人運輸費用計算的進項稅額是否正確。納稅人在“營改增”試點前或未納 入“營改增”試點時的企業取得的扣稅憑證，是通過運輸費用金額和7%的扣除率自行計算 確定，應審核納稅人計入“應交稅費——應交增值稅(進項稅額）”明細帳的進項稅額金額計 算是否準確，有無將裝卸費、保險費等其他雜費也作為計算進項稅額的依據。
③ 審核納稅人運輸對象的進項稅額能否抵扣，有無將為非應稅項目、職工福利和個人 消費、免稅項目及採取簡單計稅法的購進或銷售貨物運輸的運輸費用結算單據計入進項稅 額，進行抵扣。
④ 審核納稅人運輸費用是否真實發生，有無虛開運輸費用結算單據情況，是否出現只 有運輸費用結1：單據，沒有相應的資金結算或沒有銷售、購進或生產經營過程需要運輸的 貨物的情況。
⑤ 審核納稅人申報抵扣的運輸費用結算單據計算的進項稅額是否符合經營常規。結 合企業銷售或購進的貨物種類、區域、規模與採取的運輸方式、運輸費用總量進行比較分 析，審核有無異常情況。
三、進口貨物是否按規定取得完稅憑證，並按稅法規定進行稅款抵扣。
稅務師審核要點：
① 審核海關代征進口貨物增值稅時的增值稅專用繳款書票據的真實性。即:原件的唯 一性，企業名稱的準確性。專用繳款書上若標明有兩個單位名稱，既有代理進口單位名稱， 又有委託進口單位名稱的，只准予其中取得專用繳款書原件的單位抵扣稅款。
② 審核專用繳款書所注明的進口貨物入庫單。重點追蹤進口貨物的流向，若無庫存， 是否已做銷售申報納稅。
③ 審核納稅人是否按規定期限和要求向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》 (電子資料），申請稽核比對。對於稽核比對結果為不符、缺聯的海關進口增值稅專用繳款 書是否按規定向主管稅務機關申請資料修改或者核對;對於稽核比對結果為滯留的海關進 口增值稅專用繳款書，是否按規定繼續參與稽核比對。
④ 審核納稅人海關進口增值稅專用繳款書注明的稅額申報抵扣時，是否已經從稅務機 關取得稽核系統比對相符和稅務協查後允許抵扣的資訊，份數、金額和稅額是否一致；已經 稽核比對結果相符的海關進口增值稅專用繳款書，是否在取得稽核比對結果的當月納稅申 報期內申報抵扣，有無逾期未申報抵扣情況。
四、 購進免稅農業產品准予抵扣的進項稅額，其原始憑證是否符合規定，有無超範圍計 算進項稅額抵扣的問題。
稅務師審核要點：
① 審核企業的收購憑證。將稅務部門出售的收購憑證領購簿與使用的收購憑證對照 檢查，審核其使用的收購憑證是否合法。
② 審核企業收購憑證的匯總數和收購實物數。審核購進的貨物是否屬於免稅農業產 品，是否向規定的物件收購，是否按規定的價格依據計算抵扣稅額。
③ 審核企業計算免稅農業產品進項稅額的憑證與有關資金和往來帳戶。若只有開具 的憑證而無相應的資金運動或負債產生，以及雖有資金運動或負債產生但內容不一致、數 額不相符的，則重點查實抵扣的真實性。
④ 審核企業購進農產品取得銷售方開具的銷售發票是否符合規定，計算進項稅額的農 產品買價和計算的進項稅額是否準確。
⑤ 審核企業購進農產品取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書，是否按 注明稅額申報作為抵扣的進項稅額，有無仍以買價和扣除率計算進項稅額抵扣。
五、接受境外單位或者個人提供的應稅服務准予抵扣的進項稅額，是否取得代扣增值 稅的稅收繳款憑證。
稅務師審核要點：
① 審核納稅人接受境外單位或者個人提供的應稅服務，是否屬於“營改增”應稅服務範 圍；是否按稅收政策或稅收協定可以免征或豁免增值稅;應繳納的增值稅由代理人扣繳還 是納稅人扣繳；扣繳的稅款是否準確計算;扣繳的稅款是否已向稅務機關解繳並取得稅收 繳款憑證。
② 申報抵扣接受境外單位或者個人提供的應稅服務的進項稅額，是否同時具備書面合 同、付款證明和境外單位的對帳單或者發票等資料;稅收繳款憑證記載的進項稅額與相關 資料之間能否印證相符。
六、對進貨退出、服務中止或折讓而收回的增值稅稅額，是否在取得紅字專用發票的當 期，從進項稅額中扣減。
稅務師審核要點：
① 根據主管稅務機關為納稅人開具的“紅字增值稅專用發票通知單”（以下簡稱“通知 單”）的存根聯，審查納稅人留存的“通知單”，看納稅人是否按照規定保存“通知單”，如納 稅人未按規定保存“通知單”，證明納稅人有將已收回的增值稅抵扣銷項稅額的可能。
② 對照“通知單”和銷貨方開具的紅字增值稅專用發票的發票聯、抵扣聯，審核納稅人 的“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”明細帳，查明納稅人發生材料退貨後，其進項稅 額是否從進項稅額中扣減，或所扣減的進項稅額是否小於“通知單”、紅字增值稅專用發票 抵扣聯上注明的稅額。
③ 依據納稅人收到的紅字增值稅專用發票上所注明的開具時間，審查退貨或索取折讓 的納稅人，是否有延期扣減進項稅額的現象。
2.進項稅額結轉的審核要點
審核納稅人是否存在多計進項稅額的問題，不僅要從計算進項稅額的憑證上進行審 核，而且還要審核有無擴大結轉、計提進項稅額範圍的問題。
(1)用於適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅專案、免征增值稅項目、集體福利 或者個人消費的購進貨物、接受加工修理修配勞務或者應稅服務，是否結轉了進項稅額。
(2) 非正常損失的購進貨物及相關的加工修理修配勞務和交通運輸業服務，是否結轉 了進項稅額。
(3) 非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產）、加工修理修配 勞務或者交通運輸業服務，是否結轉了進項稅額。
(4) 接受的旅客運輸服務，是否結轉了進項稅額。
3. 進項稅額轉出的審核要點
當納稅人購進的原材料、商品改變用途時，應將其負擔的進項稅額由“應交稅費——應 交增值稅”帳戶的貸方“進項稅額轉出”科目轉人相應的帳戶中去。因此，對納稅人發生的 下列業務，應審核在結轉材料和商品銷售成本的同時，是否作了轉出進項稅額的賬務處理：
(1) 非增值稅應稅專案使用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞務 或者應稅服務；
(2) 增值稅免稅項目使用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞務或 者應稅服務；
(3) 不動產在建工程項目領用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞 務或者應稅服務；
(4) 集體福利項目領用購進的已結轉進項稅額的貨物、接受的加工修理修配勞務或者 應稅服務；
(5) 非正常損失的在產品、產成品所耗用的貨物、接受的加工修理修配勞務或者應 稅服務。
對上述項目除了注意審查計算方法是否正確外，還要注意審核企業進項稅額轉出的金 額計算依據是否正確，進項稅額轉出的時間與增值稅會計處理的規定是否一致。
4. 銷售返還進項稅額轉出的審核要點
對增值稅一般納稅人，因購買貨物而從銷售方取得的各種形式的返還資金，均應依所 購貨物的增值稅稅率計算應沖減的進項稅金，並從其取得返還資金當期的進項稅額中予以 沖減，並按如下公式計算：
當期應沖減的進項稅額=當期取得的返還資金/(I +所購貨物的適用稅率）x所購貨 物適用的增值稅稅率
增值稅一般納稅人因購買貨物而從銷售方取得的返還資金一般有以下幾種表現形式：
(1) 購買方直接從銷售方取得貨幣資金；
(2) 購買方直接從應向銷售方支付的貨款中代扣；
(3) 購買方向銷售方索取或代扣有關銷售費用或管理費用；
(4) 購買方在銷售方直接或間接列支或報銷有關費用；
(5) 購買方取得銷售方支付的費用補償。
上述情況主要集中在流通領域內的商業企業。對取得返還資金所涉及進項稅額的審 核，應從經營主體、經營業務、經營形式、結算方式、購貨方與銷售方的合作方式及關聯情況 全面分析，並結合購貨方的財務核算情況進行對照判別。其在財務上的審核要點如下：
(1) 審核“主營業務收入”帳戶，判斷是否存在將因購買貨物取得的返還資金列入該賬 戶核算，特別是“代銷手續費”，是否符合代銷的條件。
(2) 審核“其他業務收入”帳戶，分析該收入的性質及取得該收入的原因。
(3) 審核“投資收益”“本年利潤”帳戶，分析是否未向銷售方投資或未與銷售方聯營協 作而以投資收益或聯營分利的名義分解利潤。
(4) 審核“應付帳款”帳戶明細帳，若購貨方與供貨方始終保持業務往來，而購貨方應付 賬款餘額越滾越大，要進一步分析原因:若應付帳款餘額被核銷，需瞭解核銷的原因，銷售 方對此債權是否也予以核銷，而讓購貨方取得了除實物形式以外的返還利潤。
(5) 審核“銀行存款”“現金”等貸方發生額與購貨發票票面所載金額的差額，對照購、 銷雙方的結算清單，確定應結算與實際結算貨款的差額，分析差額部分，是否有代扣廣告 費、促銷費、管理費等問題。
(6) 審查“營業費用”“管理費用”帳戶，瞭解“營業費用”“管理費用”貸方發生額或紅字 沖銷的原因，或“營業費用”“管理費用”某一會計期間大幅度減少的原因，是否向銷售方轉 移費用支出。對個別特殊企業如跨地區總分支機搆、關聯企業，審查其經銷機構的費用來 源、費用支出及核算是如何操作的。
進項稅額抵扣時限的審核要點
(1) 認證期限的審核。審核主要內容包括:納稅人取得的增值稅專用發票、貨物運輸業 增值稅專用發票、2013年8月1日前非“營改增”試點地區開具的公路內河貨物運輸業統一 發票和機動車銷售統一發票，是否在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證或通過遠端 認證方式進行認證;是否取得認證相符的資訊;丟失發票聯和抵扣聯的增值稅專用發票，是 否在取得銷售方主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》後，在規定的認 證期內進行認證。
(2) 申報稽核比對期限的審核。審核主要內容包括:納稅人進口貨物取得的屬於增值 稅扣稅範圍的海關進口增值稅專用繳款書是否自開具之日起180天內向主管稅務機關報送 《海關完稅憑證抵扣清單》（電子資料），申請稽核比對;稽核比對結果為不符、缺聯的海關進 口增值稅專用繳款書是否在產生稽核結果的180日內，持海關進口增值稅專用繳款書原件 向主管稅務機關申請資料修改或者核對;輔導斯管理的納稅人是否在增值稅專用發票等認 證相符當月向主管稅務機關申請稽核比對;輔導期管理的納稅人是否在取得的貨物運輸費 用結算單據之日起180天內向主管稅務機關申請稽核比對。
(3) 申報抵扣期限的審核。審核主要內容包括:海關進口增值稅專用繳款書是否在稅 務機關提供稽核比對結果或稅務協查後允許抵扣的當月納稅申報期內申報抵扣;非輔導期 管理的納稅人認證相符的增值稅專用發票，是否在認證當月申報抵扣進項稅額;輔導期管 理的納稅人增值稅專用發票和貨物運輸結算單據是否在稅務機關提供稽核比對結果或稅 務協查後允許抵扣的當月納稅申報期內申報抵扣。
(4) 逾期增值稅扣稅憑證抵扣的審核。審核主要內容包括:增值稅專用發票、海關進口 增值稅專用繳款書和公路內河貨物運輸業統一發票逾期認證或申請稽核比對的，造成的原 因是否客觀，能否提供證明客觀原因的相關資料;是否通過主管稅務機關審核、逐級上報， 由國家稅務總局認證、稽核比對，認證、稽核比對是否相符。
(5) 未按期申報抵扣增值稅扣稅憑證的審核。審核主要內容包括:納稅人已認識相符 的增值稅專用發票、已稽核比對相符或稅務協查後允許抵扣海關進口增值稅專用繳款書或 增值稅專用發票未在當月納稅申報期內申報抵扣的，造成的原因是否客觀，能否提供證明 客觀原因的相關資料；是否經主管稅務機關審核允許納稅人繼續申報抵扣。
增值稅應納稅額的審核
增值稅應納稅額是否正確，重點是當期銷項稅額和當期進項稅額兩個部分的審核，當 期銷項稅額和進項稅額的審核要點前面已作了介紹，這裡重點闡述對增值稅“應交稅費”明 細帳和納稅申報表的審查。
1、增值稅“應交稅費”明細帳審核要點
“應交稅費——應交增值稅”明細帳，是為了全面核算和反映增值稅的應繳、已繳情況 而設置的。對納稅人“應交稅費——應交增值稅”明細帳的審核，應主要注重以下幾 個方面：
(1) “應交稅費——應交增值稅”明細帳中各項核算內容及財務處理方法，是否符合有 關增值稅會計處理的規定。
(2) 增值稅是否做到按月計算應納稅額，“月稅月清”，有無將本月欠稅用下期進項稅額 抵頂、滯納稅款的問題。
(3) 有無多記“進項稅額”，少記“銷項稅額”“進項稅額轉出”，造成當期應繳稅金不實 的問題。
(4) 生產銷售的貨物按簡易辦法計算繳納增值稅的企業，其不得抵扣進項稅額計算是 否正確；出口企業按出口貨物離岸價與征、退稅率之差計算的不予抵扣的稅額是否在當期 從“進項稅額轉出”科目轉增產品銷售成本等。
(5) 增值稅稅控系統專用設備和技術服務費抵減增值稅稅款是否計入“應交稅費—— 應交增值稅(減免稅款）”帳戶;計人金額是否與專用設備和技術服務費規定的收費標準相 符;抵扣增值稅稅額的設備是否是增值稅稅控系統的專用設備，有無將通用設備支付費用 混入抵扣增值稅額;抵扣的專用設備是否初次購買;全額抵扣增值稅稅額後的專用設備和 技術服務費支付費用取得的增值稅專用發票注明的增值稅額是否又作為進項稅額抵扣。
稅務師應根據納稅人生產經營規模、會計核算水準以及增值稅帳簿設置等情況，選擇 相應的審核方法：
對於企業內部管理控制制度較完善，會計核算水準較高，帳簿設置較規範的納稅人，一 般採用審閱法、覆核法、抽樣檢查法等審核方法。具體來講就是審閱檢查“應交稅費——應 交增值稅”明細帳各欄目記錄，將帳簿記載的各項指標與會計報表、增值稅納稅申報表的對 應資料相核對，與增值稅專用發票抵扣聯相核對，檢查有無差異。對調整賬務、非正常業務 賬務、紅字沖減賬務應特別關注，查閱其記帳憑證。同時抽樣審核各類相關業務的賬務處 理，較迅速、全面地發現會計核算方面的問題。
對於會計核算不規範或企業內部管理控制制度不健全的納稅人，其增值稅帳簿記錄往 往不能作為審核的主要依據。應採用詳查法，即審核每一筆經營業務情況，並可從銷貨發 票、存貨或銀行存款等方面，審核其納稅情況。
2.增值稅一般納稅人申報表審核要點
(1) 本期銷項稅額。應根據“主營業務收入（出口銷售收入）”“其他業務收入”“應交稅 費——應交增值稅（銷項稅額）”等帳戶，檢查內銷貨物和應稅勞務的應稅銷售額和銷項稅 額，出口貨物的免稅銷售額。對於視同銷售行為，應根據“在建工程”“營業外支出”等帳戶 核算內容，計算其銷項稅額。
(2) 本期進項稅額。應根據“原材料”“應付帳款”“管理費用”“固定資產”“應交稅費一一應交增值稅(進項稅額）”等帳戶，計算確認納稅人的本期進項稅額、不允許抵扣的進 項稅額、本期應抵扣進項稅額。對認證不相符和逾期不能抵扣的進項稅額不能填列到申報 表中。
費一一應交增值稅(進項稅額）”等帳戶，計算確認納稅人的本期進項稅額、不允許抵扣的進 項稅額、本期應抵扣進項稅額。對認證不相符和逾期不能抵扣的進項稅額不能填列到申報 表中。
(3)稅款計算。應按《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》上的邏輯關係正確計算 各項稅額，確認本期應納稅額和留抵稅額。
[例9-3]某工業企業系增值稅一般納稅人。稅務師事務所於2013年8月受託對企 業7月增值稅納稅情況進行審核，取得該企業7月會計資料如下：
(1)7月5日16號憑證:購進原材料一批，已驗收入庫，取得增值稅專用發票一張，注 明價款100000元，稅額17000元，取得鐵路運輸部門開具鐵路運輸發票一張，注明運費6000 元，裝卸費3000元，款項均未支付，企業賬務處理為：
借:原材料 108370
應交稅費——應交增值稅(進項稅額） 17630
貸:應付帳款 126000
(2)7月7日25號憑證:購進材料並入庫，企業賬務處理為:
借:原材料 134150
應交稅費——應交增值稅(進項稅額） 26200
貸:銀行存款 160350
後附原始憑證：
① 增值稅專用發票上注明價款129500元，稅額25850元；
② 鐵路運輸發票一張注明運費4200元，其他雜費800元；
③ 銀行解款通知單，注明金額160350元；
④ 材料入庫單。
(3) 7月9日42號憑證:購進材料一批，尚未取得增值稅專用發票，企業自製出庫單據 上注明價款15_元，稅額25500元，貨款未付，材料尚未入庫。企業賬務處理為：
借:在途物資 150000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額） 25500
貸:應付帳款 175500
(4) 7月15日82號憑證:銷售產品一批，開出增值稅專用發票一張，注明價款200000 元，稅額34000元，貨已發出，款項已收到60%。企業賬務處理為：
借：銀行存款 140400
應收賬款 93600
貸:主營業務收入 200000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額） 20400
其他應付款——應交增值稅 13600
(5) 7月18日95號憑證:2012年6月15日收取的出租包裝物押金11700元，到期包 裝物未收回，企業賬務處理為：
借:其他應付款 11700
貸:其他業務收入 11700
(6)7月22日108號憑證:5月12日售出的部分產品，由於品質問題，購貨單位退貨， 銷貨額為50000元，稅額8500元，退回產品已驗收入庫，成本價為40000元。企業賬務處理為：
借:銀行存款 58500
貸:主營業務收入50000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額） 8500
同時：
借:主營業務成本 40000
貸:庫存商品 40000
後附原始憑證：
①產品入庫單、銀行退款的回執單；
②《開具紅字增值稅專用發票通知單》、紅字增值稅專用發票，注明價款網5551元，稅額
(7) 7月30日201號憑證:月末盤庫發生原材料盤虧，企業賬務處理為：
借:待處理財產損溢 20000
貸:原材料 20000
後附:存貨盤點表一張，業務內容:盤虧原材料成本20000元。
(8) 其他資料：
① 2013年7月初“應交稅費——應交增值稅”明細帳無餘額；
② 2013年7月企業申報進項稅額為69330元，銷項稅額11900元，當月尚有進項稅額 57430元未能抵扣完。
要求：
(1) 計算企業應納增值稅稅額，指出該企業增值稅計算繳納存在的問題，並計算本月企 業少計（多計)增值稅稅額。
(2) 根據上述經濟業務，進行“應交稅費——應交增值稅”明細帳相關賬務調賬處理。
答案:（1)計算本月應納增值稅：
① 銷項稅額=200000 x 17% +11700+ (1+17%) xl7% +( -8500) =27200(元）
② 進項稅額=17000+6000 x7% +4200 x7% +( -20000 x 17% )= 14314(元）
③ 本月應納稅增值額=27200 - 14314 = 12886(元）
④ 本月實際繳納增值稅=0
⑤ 本月少繳增值稅=12886 - 0 = 12886(元）
(2)企業增值稅計算繳納存在問題與“應交稅費——應交增值稅”會計處理調整。
①7月5日16號憑證:對增值稅一般納稅人外購貨物所支付的運輸費用，根據鐵路 運輸發票所列運費金額依7%的扣除率計算的進項稅額准予扣除，但隨同運費支付的裝卸 費、保險費等其他雜費不得計算扣除進項稅額。該企業把裝卸費3000元也按7%進行了扣 稅，多扣進項稅額=3000x7% =210(元）。
當期調賬分錄：
借:原材料 貸:應交稅費-
-應交增值稅(進項稅額轉出）
② 7月7日25號憑證:銷售方開具的增值稅專用發票不符合各專案內容正確無誤的 要求，因此增值稅專用發票上的稅額25850元不允許抵扣。對增值稅一般納稅人外購貨物 所支付的運輸費用，根據鐵路運輸發票所列運費金額依7%的扣除率計算進項稅額准予扣 除，但隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費不得計算扣除進項稅額。該企業把雜費 800元也按7%進行了扣稅，多扣進項稅額=800 x 7% = 56 (元），共計多扣進項稅額為 25850+56 =25906 (元）。
當期調賬分錄：
借:原材料 25906
貸:應交稅費一一應交增值稅(進項稅額轉出） 25906
③ 7月9日42號憑證:工業企業購進貨物必須在取得合法扣稅憑證後，才能申報抵 扣進項稅額，該企業材料尚未取得合法扣稅憑證，企業卻申報扣稅，因此，多抵扣進項稅額 25500 元。
當期調賬分錄：
借:待攤費用---待抵扣進項稅 25500
貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出） 25500
④ 7月15日82號憑證:企業對尚未收款部分，掛往來帳戶，少計銷項稅額，應調增銷項稅額。
當期調賬分錄：
借:其他應付款--應交增值稅13600
貸:應交稅費--應交增值稅(銷項稅額）13600
⑤ 7月18日95號憑證:納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記帳 核算的，不併入銷售額徵稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物 的適用稅率徵收增值稅。該企業沒收逾期包裝物押金未計算增值稅，少計增值稅=11700 + (1+17%) xl7% =1700(元）0
當期調賬分錄：
借:其他業務收入 1700
貸:應交稅費一一應交增值稅(銷項稅額） 1700
⑥ 7月22日108號憑證:賬務處理正確。
⑦ 7月30日201號憑證:非正常損失的購進貨物的進項稅額不允許抵扣，而該企業 發生材料盤虧，其進項稅額未轉出，多計進項稅額=20000 x 17% =3400(元）。
當期調賬分錄：
借:待處理財產損溢 3400
貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出） 3400
⑧根據上述六筆調賬分錄，月末調整本月應補繳增值稅12886元。
借:應交稅費——應交增值稅(轉出未交增值稅）12886
貸:應交稅費——未交增值稅12886