什麼是保稅料件短少違規？
短少保稅料件都去哪裡了？
短少違規的特殊舉證責任是什麼……
進大於出， 要小心了！
案例1：某公司無正當理由短少鋰電池材料案
簡要案情：2014年4月3日， 海關對當事人執行加工貿易合同手冊情況實施稽查， 發現該公司存在短少合同項下進口鋰電池零件、保護電路、鋰離子聚脂等保稅料件的情事， 遂將該違法線索移交海關緝私部門。 經緝私調查並計核， 上述短少保稅料件貨物價值人民幣641.8萬元， 涉及稅款136.2萬元。
案件調查過程中當事人辯稱， 上述保稅料件短少原因是由於公司生產所用物料較多，
案件處理：海關認定當事人短少保稅料件無正當理由， 根據《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項的規定定性違規， 並處罰款38.5萬元（貨物價值6%）， 並根據《海關行政處罰實施條例》第五條的規定， 責令當事人補繳所漏稅款。
從事加工貿易的企業， 無論是進料加工保稅料件或者來料加工保稅料件， 從進口之日起到出口、內銷或者深加工結轉之日止， 都要接受海關的嚴密監管， 海關在規定期限內對加工貿易手冊或者電子帳冊進行一次核銷，
保稅料件短少違規是一種常見的加工貿易違規形式， 海關核查發現加工貿易保稅料件進大於出， 且無法認定保稅料件存在擅自內銷轉讓、擅自作其他處置或者單耗申報不實等情形， 無法查清進出差異部分保稅料件真實去向的， 一律將其推定為保稅料件短少（或滅失）， 並交緝私調查處理， 法律上稱之為海關監管貨物無正當理由短少（或者滅失）違規。
保稅料件都去哪裡了？
案例2： 某公司無正當理由短少鈕扣材料案
簡要案情：2012年10月23日， 海關對當事人的加工貿易手冊執行情況實施稽查， 發現當事人短少保稅原材料銅片、鈕殼、鈕底等保稅料件， 合計貨物價值2189萬元， 涉稅498萬元。 稽查部門將案件線索移交緝私立案調查， 緝私部門對保稅料件短少的去向開展調查， 重點調查是否存在內銷轉讓情事， 均未發現當事人存在內銷轉讓等導致保稅料件短少的情況。
案件處理：海關認定當事人保稅料件短少無正當理由， 根據《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項的規定， 處罰款人民幣219萬（貨物價值10%）， 並根據《海關行政處罰實施條例》第五條的規定， 責令補繳所漏稅款。
短少保稅料件的去向，
1、內銷轉讓， 無法查清。
根據《海關加工貿易貨物監管辦法》（海關總署219號令）的相關規定， 企業將保稅料件或者保稅料件的製成品、半成品、殘次品等內銷轉讓給國內企業的， 應當向海關辦理相關手續， 並按章納稅。 如果企業擅自內銷轉讓保稅料件， 沒有辦理相關海關手續， 應當依法承擔法律責任：
當事人具有主觀故意， 並採取使用偽造、變造的手冊、單證等方式逃避海關監管,擅自將保稅料件在境內銷售牟利的， 構成走私， 情節嚴重的， 構成走私犯罪， 追究刑事責任， 情節較輕的， 構成走私行為， 海關予以行政處罰， 沒收走私貨物;沒有故意銷售牟利轉讓保稅貨物的， 構成違規行為， 依法處以罰款並責令補稅。
當然， 上述情況都是在海關能夠查清擅自內銷或者轉讓保稅料件違法事實的前提下而做出的處罰， 如果海關不能查清擅自內銷轉讓保稅料件的違法事實， 即沒有相應的證據證明企業存在內銷轉讓保稅料件， 例如：缺乏相應的內銷轉讓記錄、買賣貨款財務憑證、購貨人證詞等比較完整的證據鏈條， 則從違法構成上看， 無法定性擅自內銷的走私， 也不能定性擅自轉讓的違規。
但是， 即便缺少內銷轉讓的充分證據， 實際上也存在因內銷轉讓而短少料件的可能性， 如：有查問筆錄、出倉記錄等材料涉及轉讓的線索， 很可能是因內銷轉讓而短少， 即便沒有上述任何線索， 也不排除因內銷轉讓而短少的可能性。 所以，海關相關法律規定，只要保稅料件核定短少，脫離海關監管，不管是否內銷轉讓，均可推定為保稅料件無正當理由短少（或者滅失），根據《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項的規定，處以罰款並責令補稅。
2、擅自處置保稅料件，無法查清。
企業基於公司經營利潤、出口退稅或者其他需要的安排，將加工貿易保稅料件或者製成品以一般貿易申報出口，或者出租出借，但海關不能查清或者量化出口貨物與保稅料件的關聯性，即沒有證據證明多少保稅料件以一般貿易出口，或者無法查清出租出借保稅料件的事實，根據《海關行政處罰實施條例》第十八條（一）的規定，認定企業擅自處置海關監管貨物的證據不足，但經海關核定確實存在進口保稅料件數量短少的，海關也會以無正當理由短少保稅料進行處理。
3、低報單耗，加工貿易出口。
企業經營保稅加工業務，向海關申報的單位成品耗料量（簡稱“單耗”）應當與實際用料一致，但如果實際用料多於申報的用料，則實際出口的保稅料件將多於申報出口的保稅料件，多出部分的保稅料件其實脫離了海關監管，將導致海關監管的保稅料件數量短少。由於保稅料件出口既不涉及稅款徵收，也不涉及出口退稅，如果企業能夠證明數量短少的保稅料件是由於低報單耗而多出口了，可以認定是一種短少的正當理由，是一種合理的保稅料件去向，海關不能按照《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項的規定進行處罰。
4、其他途徑短少（或滅失）。
然損耗、不可抗力或者被盜被搶等因素。如果企業有證據證明料件短少是由於上述原因造成的，根據行政處罰的過錯責任原則，則也不構成違法，但企業可能沒有盡到合理的保管保稅料件義務，海關可以責令補繳稅款。
短少違規的特殊舉證責任
正常情況下，海關對加工貿易企業進行核查、稽查、調查發現保稅料件數量短少的，應當查清短少保稅料件的真實去向，再根據實際的去向情況分別定性處理；如果無法查清具體的違法事實，但保稅料件又有數量短少的，海關統統將其歸納為保稅料件短少無正當理由的違規，這是海關 “有責推定”的違規認定方式。
從行政處罰的舉證責任分配上看，根據《行政處罰法》三十條、《行政訴訟法》第三十二條規定，行政機關對其作出的行政處罰負有舉證責任。海關是做出行政處罰的行政機關，根據現行法律規定，只要證明保稅料件存在數量短少，即可認定違法事實存在，並可以依法予以處罰。
這裡，證明保稅料件短少的舉證義務由海關承擔。
但是，上述法律法規同時又規定了企業可以進行反證，即企業若能證明短少的保稅料件存在正當去向和理由，如已經從加工貿易項下出口、深加工結轉、因不可抗力或者被盜被搶而滅失，則保稅料件短少不存在“無正當理由”的事實，依法不構成違法。
筆者認為，無正當理由短少的違規認定是一種“有責推定”，舉證責任分配上，海關的舉證責任較輕，只要證明保稅料件數量短少即可，不需要考慮料件短少到底去了哪裡；企業的舉證責任較重，法律將較重的舉證責任推給了企業，企業需要證明保稅料件的合理去向才能免責，從而產生了保稅料件短少違規的舉證責任不平衡，這是短少處罰的法律依據合理性屢受質疑的重要原因之一。
短少違規的特殊處罰時效
大家知道，違規行為實施之日起，兩年之內海關沒有發現的，海關不再給予行政處罰。
那麼，保稅料件短少的處罰時效從何時起算呢？
因為保稅料件短少是一種海關推定的違法狀態，不是企業實施的具體行為，所以，當事人違法行為實施之日無法確定，兩年處罰時效的起算點也就無法確定，處罰時效自然難以確定。
因此，保稅料件短少違規案，海關一般不考慮處罰時效的問題，稽查、核查或者調查發現的保稅料件短少案件，無論何時發現的，均予以處罰。
筆者認為，短少違規案，即便是海關推定的一種違法狀態，但這種違法狀態也有時間界限，從保稅料件進口之日起至加工貿易手冊核銷之日止或者電子帳冊核銷期限終止之日止，是違法狀態可能發生的時限，違法狀態最早始於保稅料件進口之日，最遲始於手冊或電子帳冊核銷之日，在違法事實存在多種可能性的前提下，根據有利於當事人的原則，選擇以違法狀態始於保稅料件進口之日作為時效起算點較妥。
短少處罰的必要性
對加工貿易保稅料件違法情事，海關法律法規不但規定了擅自內銷轉讓、擅自處置保稅料件等的處罰條款（《海關行政處罰實施條例》第十八條（一）項），要求海關在查清保稅料件去向基礎上依法處罰，同時又規定了查不清楚保稅料件去向，將其認定為數量短少違規予以處罰的概括性兜底條款（《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項），而且兩種違規條款處罰幅度一樣，存在重複規定之嫌，實際上沒有必要規定短少違規條款，理由如下：
1、如果法律在價值判斷上認為有必要對保稅料件短少予以行政處罰，則擅自內銷轉讓和擅自處置保稅料件的行為沒有必要設定，可以全部納入保稅料件數量短少條款進行處罰，海關也不需要對擅自內銷轉讓和擅自處置保稅料件進行調查取證，節省更多的行政資源；
2、短少保稅料件的真實去向，除了可能被擅自內銷轉讓、擅自處置或者出租出借等違法處置之外，還有可能是加工貿易項下出口、不可抗力滅失或者被盜被搶等合規短少，用“有責推定”和舉證責任倒置的方式讓當事人“自證無責”，在行政處罰中慎用為妥；
3、保稅料件短少的當事人主觀過錯不明顯，認定違法不符合行政處罰的過錯責任原則。
綜上，在《海關法》和《海關行政處罰實施條例》立法修改時，建議研究修改保稅料件（或者海關監管貨物）無正當理由短少的違規處罰條款：保稅料件（或者海關監管貨物）短少，海關能夠查清去向的，按各具體違法處置方式的法律規定處理，對海關不能查清短少貨物去向的，僅責令補稅，不作違規處理。
相關法律法規
1、《行政處罰法》第三十條
2、《行政訴訟法》第三十二條
3、《海關法》第八十六條
4、《海關行政處罰實施條例》第十八條
5、《海關加工貿易貨物監管辦法》（海關總署219號令）
文：北京德和衡律師事務所 林倩
編輯、發佈：代俊
所以，海關相關法律規定，只要保稅料件核定短少，脫離海關監管，不管是否內銷轉讓，均可推定為保稅料件無正當理由短少（或者滅失），根據《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項的規定，處以罰款並責令補稅。2、擅自處置保稅料件，無法查清。
企業基於公司經營利潤、出口退稅或者其他需要的安排，將加工貿易保稅料件或者製成品以一般貿易申報出口，或者出租出借，但海關不能查清或者量化出口貨物與保稅料件的關聯性，即沒有證據證明多少保稅料件以一般貿易出口，或者無法查清出租出借保稅料件的事實，根據《海關行政處罰實施條例》第十八條（一）的規定，認定企業擅自處置海關監管貨物的證據不足，但經海關核定確實存在進口保稅料件數量短少的，海關也會以無正當理由短少保稅料進行處理。
3、低報單耗，加工貿易出口。
企業經營保稅加工業務，向海關申報的單位成品耗料量（簡稱“單耗”）應當與實際用料一致，但如果實際用料多於申報的用料，則實際出口的保稅料件將多於申報出口的保稅料件，多出部分的保稅料件其實脫離了海關監管，將導致海關監管的保稅料件數量短少。由於保稅料件出口既不涉及稅款徵收，也不涉及出口退稅，如果企業能夠證明數量短少的保稅料件是由於低報單耗而多出口了，可以認定是一種短少的正當理由，是一種合理的保稅料件去向，海關不能按照《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項的規定進行處罰。
4、其他途徑短少（或滅失）。
然損耗、不可抗力或者被盜被搶等因素。如果企業有證據證明料件短少是由於上述原因造成的，根據行政處罰的過錯責任原則，則也不構成違法，但企業可能沒有盡到合理的保管保稅料件義務，海關可以責令補繳稅款。
短少違規的特殊舉證責任
正常情況下，海關對加工貿易企業進行核查、稽查、調查發現保稅料件數量短少的，應當查清短少保稅料件的真實去向，再根據實際的去向情況分別定性處理；如果無法查清具體的違法事實，但保稅料件又有數量短少的，海關統統將其歸納為保稅料件短少無正當理由的違規，這是海關 “有責推定”的違規認定方式。
從行政處罰的舉證責任分配上看，根據《行政處罰法》三十條、《行政訴訟法》第三十二條規定，行政機關對其作出的行政處罰負有舉證責任。海關是做出行政處罰的行政機關，根據現行法律規定，只要證明保稅料件存在數量短少，即可認定違法事實存在，並可以依法予以處罰。
這裡，證明保稅料件短少的舉證義務由海關承擔。
但是，上述法律法規同時又規定了企業可以進行反證，即企業若能證明短少的保稅料件存在正當去向和理由，如已經從加工貿易項下出口、深加工結轉、因不可抗力或者被盜被搶而滅失，則保稅料件短少不存在“無正當理由”的事實，依法不構成違法。
筆者認為，無正當理由短少的違規認定是一種“有責推定”，舉證責任分配上，海關的舉證責任較輕，只要證明保稅料件數量短少即可，不需要考慮料件短少到底去了哪裡；企業的舉證責任較重，法律將較重的舉證責任推給了企業，企業需要證明保稅料件的合理去向才能免責，從而產生了保稅料件短少違規的舉證責任不平衡，這是短少處罰的法律依據合理性屢受質疑的重要原因之一。
短少違規的特殊處罰時效
大家知道，違規行為實施之日起，兩年之內海關沒有發現的，海關不再給予行政處罰。
那麼，保稅料件短少的處罰時效從何時起算呢？
因為保稅料件短少是一種海關推定的違法狀態，不是企業實施的具體行為，所以，當事人違法行為實施之日無法確定，兩年處罰時效的起算點也就無法確定，處罰時效自然難以確定。
因此，保稅料件短少違規案，海關一般不考慮處罰時效的問題，稽查、核查或者調查發現的保稅料件短少案件，無論何時發現的，均予以處罰。
筆者認為，短少違規案，即便是海關推定的一種違法狀態，但這種違法狀態也有時間界限，從保稅料件進口之日起至加工貿易手冊核銷之日止或者電子帳冊核銷期限終止之日止，是違法狀態可能發生的時限，違法狀態最早始於保稅料件進口之日，最遲始於手冊或電子帳冊核銷之日，在違法事實存在多種可能性的前提下，根據有利於當事人的原則，選擇以違法狀態始於保稅料件進口之日作為時效起算點較妥。
短少處罰的必要性
對加工貿易保稅料件違法情事，海關法律法規不但規定了擅自內銷轉讓、擅自處置保稅料件等的處罰條款（《海關行政處罰實施條例》第十八條（一）項），要求海關在查清保稅料件去向基礎上依法處罰，同時又規定了查不清楚保稅料件去向，將其認定為數量短少違規予以處罰的概括性兜底條款（《海關行政處罰實施條例》第十八條（三）項），而且兩種違規條款處罰幅度一樣，存在重複規定之嫌，實際上沒有必要規定短少違規條款，理由如下：
1、如果法律在價值判斷上認為有必要對保稅料件短少予以行政處罰，則擅自內銷轉讓和擅自處置保稅料件的行為沒有必要設定，可以全部納入保稅料件數量短少條款進行處罰，海關也不需要對擅自內銷轉讓和擅自處置保稅料件進行調查取證，節省更多的行政資源；
2、短少保稅料件的真實去向，除了可能被擅自內銷轉讓、擅自處置或者出租出借等違法處置之外，還有可能是加工貿易項下出口、不可抗力滅失或者被盜被搶等合規短少，用“有責推定”和舉證責任倒置的方式讓當事人“自證無責”，在行政處罰中慎用為妥；
3、保稅料件短少的當事人主觀過錯不明顯，認定違法不符合行政處罰的過錯責任原則。
綜上，在《海關法》和《海關行政處罰實施條例》立法修改時，建議研究修改保稅料件（或者海關監管貨物）無正當理由短少的違規處罰條款：保稅料件（或者海關監管貨物）短少，海關能夠查清去向的，按各具體違法處置方式的法律規定處理，對海關不能查清短少貨物去向的，僅責令補稅，不作違規處理。
相關法律法規
1、《行政處罰法》第三十條
2、《行政訴訟法》第三十二條
3、《海關法》第八十六條
4、《海關行政處罰實施條例》第十八條
5、《海關加工貿易貨物監管辦法》（海關總署219號令）
文：北京德和衡律師事務所 林倩
編輯、發佈：代俊