在財稅工作中， 面臨著很多大中型公司、外資公司的股權轉讓和資產重組問題， 都涉及到稅務問題， 下文是河北長河稅務師事務所財稅專家趙立峰主任撰寫的文章， 講解某廠股權轉讓及政策性搬遷中的涉稅問題， 具有很強的實操性。
一、基本情況：
某市某廠股權結構為由國資委股東（國有控股）、其他企業（法人股東）、職工（自然人股東）三部分， 現國資委欲將其持有的該廠股權無償劃轉至其全資子公司A公司名下， A公司接受其股權投資後， 通過收購**廠自然人股東、其他法人股東的股權達到對該廠的100%控股。
二、股權轉讓階段涉稅事項共有三處：
1、國資委向A公司無償劃轉股權
根據國家稅務總局關於企業所得稅應納稅所得額若干問題的公告（國家稅務總局公告[2014]第29號）文件第一條規定：
第一條、企業接收政府劃入資產的企業所得稅處理
（一）縣級以上人民政府（包括政府有關部門， 下同）將國有資產明確以股權投資方式投入企業， 企業應作為國家資本金（包括資本公積）處理。 該項資產如為非貨幣性資產， 應按政府確定的接收價值確定計稅基礎。
（二）縣級以上人民政府將國有資產無償劃入企業， 凡指定專門用途並按《財政部國家稅務總局關於專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規定進行管理的， 企業可作為不徵稅收入進行企業所得稅處理。 其中， 該項資產屬於非貨幣性資產的， 應按政府確定的接收價值計算不徵稅收入。
縣級以上人民政府將國有資產無償劃入企業， 屬於上述（一）、（二）項以外情形的，
本次業務的實質是國資委以持有的該廠的股權對其子公司A公司進行增加投資。 根據檔規定， 其無償劃轉行為應按檔第一條第一款執行， 不作為收入處理。 但應注意的是， 如果國資委無償劃轉股權時， 未明確約定是以股權投資方式投入A公司， 而A公司也未將其作為資本金（包括資本公積）處理， 則需按第三款併入當期收入總額計征企業所得稅。
2、A公司接受國資委投資後， 收購其他自然人股東的股權。
根據國家稅務總局關於發佈《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告（國家稅務總局公告[2014]第67號）檔第四條、條十二條、第十三條、第十四條規定：
第四條 個人轉讓股權， 以股權轉讓收入減除股權原值和合理費用後的餘額為應納稅所得額， 按“財產轉讓所得”繳納個人所得稅。
合理費用是指股權轉讓時按照規定支付的有關稅費。
第十二條 符合下列情形之一， 視為股權轉讓收入明顯偏低
（一）申報的股權轉讓收入低於股權對應的淨資產份額的。 其中， 被投資企業擁有土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、智慧財產權、探礦權、採礦權、股權等資產的， 申報的股權轉讓收入低於股權對應的淨資產公允價值份額的；
（二）申報的股權轉讓收入低於初始投資成本或低於取得該股權所支付的價款及相關稅費的；
（三）申報的股權轉讓收入低於相同或類似條件下同一企業同一股東或其他股東股權轉讓收入的；
（四）申報的股權轉讓收入低於相同或類似條件下同類行業的企業股權轉讓收入的；
（五）不具合理性的無償讓渡股權或股份；
（六）主管稅務機關認定的其他情形。
第十三條 符合下列條件之一的股權轉讓收入明顯偏低， 視為有正當理由：
（一）能出具有效檔， 證明被投資企業因國家政策調整， 生產經營受到重大影響， 導致低價轉讓股權；
（二）繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關係證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人；
（三）相關法律、政府檔或企業章程規定，並有相關資料充分證明轉讓價格合理且真實的本企業員工持有的不能對外轉讓股權的內部轉讓；
（四）股權轉讓雙方能夠提供有效證據證明其合理性的其他合理情形。
第十四條 被投資企業的土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、智慧財產權、探礦權、採礦權、股權等資產占企業總資產比例超過20%的，主管稅務機關可參照納稅人提供的具有法定資質的仲介機構出具的資產評估報告核定股權轉讓收入。
綜合以上檔條款，自然人股東轉讓股權要依法計算繳納個人所得稅。該廠的土地使用權等資產已超過總資產比例的20%，應按具有法定資質的仲介機構出具的資產評估報告確定其淨資產的公允價值，如自然人股東的股權交易價格低於其對應份額的公允價值，則有可能被認為是交易價格明顯偏低。此時，如果該廠的淨資產為負資產，按原自然人取得其股權時的計稅基礎進行交易，則不存在價格偏低的問題。
3、A公司接受國資委投資後，收購其他法人股東的股權。
根據國家稅務總局關於貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函[2010]第79號）文件第三條規定：
第三條、關於股權轉讓所得確認和計算問題
企業轉讓股權收入，應於轉讓協議生效、且完成股權變更手續時，確認收入的實現。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發生的成本後，為股權轉讓所得。企業在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額。
根據以上檔條款，如果該廠其他法人股東以高於其為取得該股權所發生的成本轉讓股權，則產生股權轉讓所得，應計算繳納企業所得稅。此時，應依照收購自然人股東股權的方式，按仲介機構評估的淨資產公允價值，確認法人股東應占淨資產份額。從而避免被認定為無正當理由的交易價格明顯偏低，避免被核定徵收企業所得稅。但值得注意的是，這樣A公司取得的自然人股權和其他法人股東的股權的計稅基礎也只能按取得時的價格確認，如果將來A公司再發生股權轉讓時，其股權原值只能按較低的計稅基礎確認。
三、該廠進行政策性搬遷
根據國家稅務總局關於發佈《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》的公告（國家稅務總局公告[2012]第40號）文件第三條規定：企業政策性搬遷，是指由於社會公共利益的需要，在政府主導下企業進行整體搬遷或部分搬遷。該廠根據市政發[2008]14號檔精神，進行企業整體搬遷，應認定為政策性搬遷。其取得的搬遷收入，發生的搬遷支出，應按40號公告有關規定執行。
（一）搬遷收入，主要包括以下幾個方面
1) 對被徵用資產價值的補償；
2) 因搬遷、安置而給予的補償；
3) 對停產停業形成的損失而給予的補償；
4) 資產搬遷過程中遭到毀損而取得的保險賠款；
5) 其他補償收入。
在搬遷過程中，除此之外的其他收入，均不作為搬遷收入處理，例如處理存貨的收入，就應作為企業正常經營活動的收入，進行所得稅處理。
根據市政發[2008]14號文件第十一條規定：對搬遷改造企業給予基本補償及分類資金支持或一攬子綜合性補償和資金支持。
1．基本補償和分類資金支持。
①基本補償。以出讓方式取得的土地，按現基準地價標準上浮20%予以補償；以劃撥方式取得的土地，按現基準地價的60%為基數上浮20%予以補償；以租賃方式使用土地的，可給予適當補償；未經合法程式批准將工業用地改為商業、住宅地使用的，仍按工業用地標準給予補償。地上附著物以市場評估價格予以補償，違章建築一律不予補償。
以上土地補償和地上附著物補償合計為基本補償。
②搬遷改造資金支持。為支持企業搬遷改造，待企業原土地及地上附著物招標拍賣掛牌出讓後，以出讓所得收益減去土地及地上附著物基本補償、收儲成本及必需的政策性扣除之後的剩餘部分作為淨收益，主要用於支援企業搬遷。按照市政府同意的企業搬遷改造投資總額，超出基本補償額且在淨收益50%以內的，給予淨收益30%的支持資金；在淨收益50%-70%之間的，給予淨收益50%的支持資金；在淨收益70%-100%之間的給予淨收益70%的支持資金；在淨收益100%以上的給予淨收益90%的支持資金。基本補償與支持資金之和不得大於搬遷投資總額。
2．一攬子綜合性資金支援
採用上述資金支援方式外，可根據企業地理位置、固定資產狀況、行業性質和搬遷總投資及搬遷積極程度，由市政府確定適當的土地收儲價格，對搬遷企業實行一攬子綜合性補償和資金支持。
在整體搬遷過程中，該廠依法取得的以上性質的補償款，則屬於對被徵用資產的補償，應作為搬遷收入。
（二）搬遷支出
企業的搬遷支出，包括搬遷費用支出以及由於搬遷所發生的企業資產處置支出。
搬遷費用支出，是指企業搬遷期間所發生的各項費用，包括安置職工實際發生的費用、停工期間支付給職工的工資及福利費、臨時存放搬遷資產而發生的費用、各類資產搬遷安裝費用以及其他與搬遷相關的費用。
資產處置支出，是指企業由於搬遷而處置各類資產所發生的支出，包括變賣及處置各類資產的淨值、處置過程中所發生的稅費等支出。
企業由於搬遷而報廢的資產，如無轉讓價值，其淨值作為企業的資產處置支出。
應當注意的是，因此項政策性搬遷為40號公告生效後方簽訂搬遷協定，因此，只能根據40號公告規定，在搬遷期間，企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除。但是可以按照稅法規定計提折舊或攤銷，並在企業所得稅前扣除。
（三）應稅所得
企業在搬遷期間發生的搬遷收入和搬遷支出，可以暫不計入當期應納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入和支出進行匯總清算。企業的搬遷收入扣除搬遷支出後的餘額，為企業的搬遷所得。企業如果在從搬遷開始的5年內（含搬遷年度）的任何一年完成搬遷，或雖然沒有完成搬遷，但是從搬遷開始已滿5年，就應將搬遷所得計入當年度企業應納稅所得額計算納稅。
如果企業發生搬遷損失，即搬遷收入扣除搬遷支出後為負數，可在下列方法中選擇其一進行稅務處理：（1）在搬遷完成年度，一次性作為損失進行扣除。（2）自搬遷完成年度起分3個年度，均勻在稅前扣除。當企業搬遷虧損較大，全部虧損很難在以後5年彌補時，選擇後一種方法顯然對企業更為有利。
如果企業在搬遷以前年度存在未彌補虧損，則從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產經營活動年度，從法定虧損結轉彌補年限中減除。
值得注意的是，企業在確認搬遷行為為政策性搬遷時，應向主管稅務機關報送政策性搬遷依據、搬遷規劃等相關材料，主要包括政府搬遷檔或公告、搬遷重置總體規劃、拆遷補償協議、資產處置計畫、其他與搬遷相關的事項。這就需要企業在搬遷初始階段做好準備工作，確保能夠按照政策性搬遷規定執行。
根據市政發[2008]14號檔精神，企業擬搬遷前，應向市主城區工業企業搬遷改造領導小組提出搬遷申請，擬定搬遷改造方案。國有及國有控股企業改造方案還需經職工代表大會表決通過，並經同級國有資產監管部門審查同意，由市主城區工業企業搬遷改造領導小組進行審定批准後組織實施。
財稅專家簡介：趙立峰，女，註冊稅務師，河北長河稅務師事務所有限公司業務主任，執業期間作為主要人員為多家大中型企業提供財務、稅務、管理諮詢、內控制度設計、審計等綜合服務，具有豐富的實戰經驗。
（三）相關法律、政府檔或企業章程規定，並有相關資料充分證明轉讓價格合理且真實的本企業員工持有的不能對外轉讓股權的內部轉讓；
（四）股權轉讓雙方能夠提供有效證據證明其合理性的其他合理情形。
第十四條 被投資企業的土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、智慧財產權、探礦權、採礦權、股權等資產占企業總資產比例超過20%的，主管稅務機關可參照納稅人提供的具有法定資質的仲介機構出具的資產評估報告核定股權轉讓收入。
綜合以上檔條款，自然人股東轉讓股權要依法計算繳納個人所得稅。該廠的土地使用權等資產已超過總資產比例的20%，應按具有法定資質的仲介機構出具的資產評估報告確定其淨資產的公允價值，如自然人股東的股權交易價格低於其對應份額的公允價值，則有可能被認為是交易價格明顯偏低。此時，如果該廠的淨資產為負資產，按原自然人取得其股權時的計稅基礎進行交易，則不存在價格偏低的問題。
3、A公司接受國資委投資後，收購其他法人股東的股權。
根據國家稅務總局關於貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函[2010]第79號）文件第三條規定：
第三條、關於股權轉讓所得確認和計算問題
企業轉讓股權收入，應於轉讓協議生效、且完成股權變更手續時，確認收入的實現。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發生的成本後，為股權轉讓所得。企業在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額。
根據以上檔條款，如果該廠其他法人股東以高於其為取得該股權所發生的成本轉讓股權，則產生股權轉讓所得，應計算繳納企業所得稅。此時，應依照收購自然人股東股權的方式，按仲介機構評估的淨資產公允價值，確認法人股東應占淨資產份額。從而避免被認定為無正當理由的交易價格明顯偏低，避免被核定徵收企業所得稅。但值得注意的是，這樣A公司取得的自然人股權和其他法人股東的股權的計稅基礎也只能按取得時的價格確認，如果將來A公司再發生股權轉讓時，其股權原值只能按較低的計稅基礎確認。
三、該廠進行政策性搬遷
根據國家稅務總局關於發佈《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》的公告（國家稅務總局公告[2012]第40號）文件第三條規定：企業政策性搬遷，是指由於社會公共利益的需要，在政府主導下企業進行整體搬遷或部分搬遷。該廠根據市政發[2008]14號檔精神，進行企業整體搬遷，應認定為政策性搬遷。其取得的搬遷收入，發生的搬遷支出，應按40號公告有關規定執行。
（一）搬遷收入，主要包括以下幾個方面
1) 對被徵用資產價值的補償；
2) 因搬遷、安置而給予的補償；
3) 對停產停業形成的損失而給予的補償；
4) 資產搬遷過程中遭到毀損而取得的保險賠款；
5) 其他補償收入。
在搬遷過程中，除此之外的其他收入，均不作為搬遷收入處理，例如處理存貨的收入，就應作為企業正常經營活動的收入，進行所得稅處理。
根據市政發[2008]14號文件第十一條規定：對搬遷改造企業給予基本補償及分類資金支持或一攬子綜合性補償和資金支持。
1．基本補償和分類資金支持。
①基本補償。以出讓方式取得的土地，按現基準地價標準上浮20%予以補償；以劃撥方式取得的土地，按現基準地價的60%為基數上浮20%予以補償；以租賃方式使用土地的，可給予適當補償；未經合法程式批准將工業用地改為商業、住宅地使用的，仍按工業用地標準給予補償。地上附著物以市場評估價格予以補償，違章建築一律不予補償。
以上土地補償和地上附著物補償合計為基本補償。
②搬遷改造資金支持。為支持企業搬遷改造，待企業原土地及地上附著物招標拍賣掛牌出讓後，以出讓所得收益減去土地及地上附著物基本補償、收儲成本及必需的政策性扣除之後的剩餘部分作為淨收益，主要用於支援企業搬遷。按照市政府同意的企業搬遷改造投資總額，超出基本補償額且在淨收益50%以內的，給予淨收益30%的支持資金；在淨收益50%-70%之間的，給予淨收益50%的支持資金；在淨收益70%-100%之間的給予淨收益70%的支持資金；在淨收益100%以上的給予淨收益90%的支持資金。基本補償與支持資金之和不得大於搬遷投資總額。
2．一攬子綜合性資金支援
採用上述資金支援方式外，可根據企業地理位置、固定資產狀況、行業性質和搬遷總投資及搬遷積極程度，由市政府確定適當的土地收儲價格，對搬遷企業實行一攬子綜合性補償和資金支持。
在整體搬遷過程中，該廠依法取得的以上性質的補償款，則屬於對被徵用資產的補償，應作為搬遷收入。
（二）搬遷支出
企業的搬遷支出，包括搬遷費用支出以及由於搬遷所發生的企業資產處置支出。
搬遷費用支出，是指企業搬遷期間所發生的各項費用，包括安置職工實際發生的費用、停工期間支付給職工的工資及福利費、臨時存放搬遷資產而發生的費用、各類資產搬遷安裝費用以及其他與搬遷相關的費用。
資產處置支出，是指企業由於搬遷而處置各類資產所發生的支出，包括變賣及處置各類資產的淨值、處置過程中所發生的稅費等支出。
企業由於搬遷而報廢的資產，如無轉讓價值，其淨值作為企業的資產處置支出。
應當注意的是，因此項政策性搬遷為40號公告生效後方簽訂搬遷協定，因此，只能根據40號公告規定，在搬遷期間，企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除。但是可以按照稅法規定計提折舊或攤銷，並在企業所得稅前扣除。
（三）應稅所得
企業在搬遷期間發生的搬遷收入和搬遷支出，可以暫不計入當期應納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入和支出進行匯總清算。企業的搬遷收入扣除搬遷支出後的餘額，為企業的搬遷所得。企業如果在從搬遷開始的5年內（含搬遷年度）的任何一年完成搬遷，或雖然沒有完成搬遷，但是從搬遷開始已滿5年，就應將搬遷所得計入當年度企業應納稅所得額計算納稅。
如果企業發生搬遷損失，即搬遷收入扣除搬遷支出後為負數，可在下列方法中選擇其一進行稅務處理：（1）在搬遷完成年度，一次性作為損失進行扣除。（2）自搬遷完成年度起分3個年度，均勻在稅前扣除。當企業搬遷虧損較大，全部虧損很難在以後5年彌補時，選擇後一種方法顯然對企業更為有利。
如果企業在搬遷以前年度存在未彌補虧損，則從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產經營活動年度，從法定虧損結轉彌補年限中減除。
值得注意的是，企業在確認搬遷行為為政策性搬遷時，應向主管稅務機關報送政策性搬遷依據、搬遷規劃等相關材料，主要包括政府搬遷檔或公告、搬遷重置總體規劃、拆遷補償協議、資產處置計畫、其他與搬遷相關的事項。這就需要企業在搬遷初始階段做好準備工作，確保能夠按照政策性搬遷規定執行。
根據市政發[2008]14號檔精神，企業擬搬遷前，應向市主城區工業企業搬遷改造領導小組提出搬遷申請，擬定搬遷改造方案。國有及國有控股企業改造方案還需經職工代表大會表決通過，並經同級國有資產監管部門審查同意，由市主城區工業企業搬遷改造領導小組進行審定批准後組織實施。
財稅專家簡介：趙立峰，女，註冊稅務師，河北長河稅務師事務所有限公司業務主任，執業期間作為主要人員為多家大中型企業提供財務、稅務、管理諮詢、內控制度設計、審計等綜合服務，具有豐富的實戰經驗。