2017年度企業所得稅匯算清繳專題之五
投資者身份決定投資收益所得稅征免
文/段文濤
資本公積轉增股本涉及的稅收， 根據股東身份，
有關轉增股本的個人所得稅， 《國家稅務總局關於股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發〔1997〕198號）和《國家稅務總局關於原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函〔1998〕289號）規定， 股份制企業以股票溢價發行收入所形成的資本公積金轉增股本不屬於股息、紅利性質的分配，
繼而， 《財政部、國家稅務總局關於將國家自主創新示範區有關稅收試點政策推廣到全國範圍實施的通知》（財稅〔2015〕116號）和《國家稅務總局關於股權獎勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第80號）又規定， 非上市以及未在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的企業， 以未分配利潤、盈餘公積、資本公積向個人股東轉增股本的， 個人股東獲得轉增的股本， 應按照“利息、股息、紅利所得”項目， 適用20%稅率徵收個人所得稅；中小高新技術企業轉增股本時，
有關轉增股本的企業所得稅， 《國家稅務總局關於貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）第四條“關於股息、紅利等權益性投資收益收入確認問題”第二款規定：被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的， 不作為投資方企業的股息、紅利收入， 投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎。
那麼， 被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的， 不作為投資方企業的股息、紅利收入， 投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎，
案例：聞濤有限公司和王先生各出資200萬元（各持50%的股權）成立甲有限公司， 甲有限公司的實繳註冊資本為360萬元， 資本公積40萬元。 甲公司2017年12月決定分派利潤20萬元， 以資本公積轉增股本40萬元。
1. 甲公司向王先生分派利潤10萬元和以股權溢價形成的資本公積轉增20萬元股本， 王先生應按20%的稅率繳納個人所得稅6萬元， 並由甲公司代扣代繳。
2.聞濤有限公司取得分派的利潤10萬元， 作為取得符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益， 先計入收入總額再作免稅收入處理；對甲公司以股權溢價形成的資本公積轉增的20萬元股本， 按照國稅函〔2010〕79號檔的規定， 聞濤有限公司既不作為股息、紅利收入，
現假設沒有《國家稅務總局關於貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）關於“被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的， 不作為投資方企業的股息、紅利收入”的這項規定， 聞濤有限公司取得以股權溢價形成的資本公積轉增的20萬元股本是否需要繳納企業所得稅呢？
按照現行企業所得稅法及實施條例規定， 企業因權益性投資從被投資方取得的權益性投資收益（符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益）為免稅收入。 因此， 聞濤有限公司因對甲公司權益性投資而從甲公司取得的該20萬元收入也是免稅的， 而且，如果作為免稅收入處理，還可以增加計稅基礎。
在企業所得稅中，投資企業取得被投資企業資本溢價形成的資本公積轉增股本時不繳企業所得稅，並不是簡單的源自國稅函〔2010〕79號文件給予的“優惠”政策。因為，即使沒有國稅函〔2010〕79號檔關於“不作為投資方企業的股息、紅利收入”的這項規定，就單純按照企業所得稅法及其實施條例的規定，被投資企業將股權溢價所形成的資本公積轉為股本，投資方企業即使計入收入總額，也是作為免稅收入處理，也無需繳納企業所得稅。
在個人所得稅制中，對於個人投資者從被投資企業取得的權益性和債權性投資收益，都規定應徵收個人所得稅，這是因為，雖然個人從被投資企業取得的投資收益在經濟上有聯繫，個人取得的收入也是來源於被投資企業的利潤，但在法律上是兩個不同的經濟主體各自取得收入；再者，對個人投資者取得的權益性投資收益徵收個人所得稅，與對被投資方企業的生產經營利潤（所得）徵收企業所得稅，兩者也是不同的徵稅物件，對兩個不同納稅人的不同徵稅物件徵稅，不屬於法律性重複徵稅。對於同一稅源的經濟性重疊徵稅是否合理，是立法者制定稅法時根據某個稅種或某個時段調節社會收入分配的需要去考慮的範疇。
可見，被投資企業將股權溢價所形成的資本公積轉為股本，企業股東與個人股東兩者的不同稅收待遇，並不是某個檔所致，而是因現行企業所得稅法和個人所得稅法對法人和自然人這兩種不同投資主體取得“投資收益”後，是予以徵稅還是給予免稅優惠的整體規定差異決定的。
而且，如果作為免稅收入處理，還可以增加計稅基礎。在企業所得稅中，投資企業取得被投資企業資本溢價形成的資本公積轉增股本時不繳企業所得稅，並不是簡單的源自國稅函〔2010〕79號文件給予的“優惠”政策。因為，即使沒有國稅函〔2010〕79號檔關於“不作為投資方企業的股息、紅利收入”的這項規定，就單純按照企業所得稅法及其實施條例的規定，被投資企業將股權溢價所形成的資本公積轉為股本，投資方企業即使計入收入總額，也是作為免稅收入處理，也無需繳納企業所得稅。
在個人所得稅制中，對於個人投資者從被投資企業取得的權益性和債權性投資收益，都規定應徵收個人所得稅，這是因為，雖然個人從被投資企業取得的投資收益在經濟上有聯繫，個人取得的收入也是來源於被投資企業的利潤，但在法律上是兩個不同的經濟主體各自取得收入；再者，對個人投資者取得的權益性投資收益徵收個人所得稅，與對被投資方企業的生產經營利潤（所得）徵收企業所得稅，兩者也是不同的徵稅物件，對兩個不同納稅人的不同徵稅物件徵稅，不屬於法律性重複徵稅。對於同一稅源的經濟性重疊徵稅是否合理，是立法者制定稅法時根據某個稅種或某個時段調節社會收入分配的需要去考慮的範疇。
可見，被投資企業將股權溢價所形成的資本公積轉為股本，企業股東與個人股東兩者的不同稅收待遇，並不是某個檔所致，而是因現行企業所得稅法和個人所得稅法對法人和自然人這兩種不同投資主體取得“投資收益”後，是予以徵稅還是給予免稅優惠的整體規定差異決定的。