為了吸引和留住高級管理人才， 越來越多的上市公司選擇股權激勵來調動人才的積極性， 增強企業核心競爭力。 在實際工作中， 由於會計準則和稅法對於股權激勵產生的費用在進行確認時存在差異， 很容易引來納稅風險。 下面結合案例進行分析。
案例
某上市公司2014年1月1日向100名管理人員每人授予100股股票期權， 從2014年1月起在該公司連續任職達2年， 即可以4元購得100股該公司股票， 股票面值1元， 授予日公司股票公允價值為10元。 預計兩年內離職率為15%， 2014年和2015年， 該公司實際離職人數為10人。 2016年1月15日， 未離職管理人員中80人選擇行權，
會計處理
根據《企業會計準則第11號——股份支付》規定， 上市公司建立的職工股權激勵計畫會計處理如下：
(一)上市公司授予股權激勵時， 除了立即可行權的股份支付外， 無論權益結算的股份支付或者現金結算的股份支付， 企業在授予日都不做會計處理。
(二)在等待期間， 以權益結算的股份支付， 根據上述股票的公允價格及股票數量， 計算出總額， 作為上市公司換取激勵物件服務的代價， 並在等待期內平均分攤， 作為企業的成本費用， 其對應科目為待結轉的“其他資本公積”。 如果授予時即可行權， 可以當期作為企業的成本費用。
(三)職工實際行權時， 不再調整已確認的成本費用，
根據上述政策， 該公司會計處理如下：
1. 授予日(2014年1月1日)不做會計處理。
2014年12月31日， 該公司根據預計離職率15%， 預估離職人員， 並以此為依據確認管理費用：100×100×(1-15%)×10×1÷2=42500(元)。
借：管理費用 42500
貸：資本公積——其他資本公積 42500
2. 2014年和2015年該公司實際離職人數為10人， 2015年12月31日該公司根據實際離職人數， 確認管理費用：100×(100-10)×10-42500=47500(元)。
借：管理費用 47500
貸：資本公積——其他資本公積 47500
3. 2016年1月15日行權時不再確認和調整管理費用， 只確認股本和股本溢價， 同時結轉等待期內確認的“其他資本公積”共90000元。
借：銀行存款 36000
資本公積——其他資本公積 90000
貸：股本 9000
資本公積——股本溢價 117000
稅務處理
根據《國家稅務總局關於我國居民企業實行股權激勵計畫有關企業所得稅處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第18號)規定，
(一)對股權激勵計畫實行後立即可以行權的， 上市公司可以根據實際行權時該股票的公允價格與激勵對象實際行權支付價格的差額和數量， 計算確定作為當年上市公司工資、薪金支出， 依照稅法規定進行稅前扣除。
(二)對股權激勵計畫實行後， 需待一定服務年限或者達到規定業績條件(以下簡稱等待期)方可行權的。 上市公司等待期內會計上計算確認的相關成本費用， 不得在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除。 在股權激勵計畫可行權後，
因此， 上述案例中， 2014年和2015年確認的管理費用由於沒有實際行權， 不能在企業所得稅前扣除， 應該做納稅調增處理。 2016年共80人選擇行權， 行權當年可以稅前列支的工資、薪金支出為88000元[(15-4)×80×100]。 由於會計上行權時不再確認成本費用予以稅前扣除， 因此行權當年可以做企業所得稅納稅調減， 金額為88000元。
上市公司在考慮採用股權激勵戰略來調動人才積極性時， 需要重點關注會計處理和稅法處理上差異， 妥善規避好自身的納稅風險， 使得股權激勵戰略能夠更好地為增強企業競爭力服務。
編輯設計：北京海澱國稅局